拆迁安置成本与土地增值税清算

时间：2011-08-16  来源：  编辑：  打印

　　

开发企业开发用地如果不是净地出让，即开发企业必须对原住户或原住企业进行拆迁安置，则存在回迁安置和异地安置两种情况。国家税务总局《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）规定，回迁安置和异地安置均应按国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。纳税人涉及支付或收到补差价款，应同时增减拆迁补偿费。 

国税发[2006]187号文件第三条第（一）项规定，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产， 其收入按下列方法和顺序确认： 

1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定。 

2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。 

因此，国税函[2010]220号文件首先是要求房地产开发企业应将其用于回迁安置和异地安置的房产视同销售，同时允许开发企业按房产视同销售收入等额确认开发成本中的拆迁补偿费。假定某开发企业用于回迁安置的房产市场价格为1200万元，则应确认的房产销售收入为1200万元，同时可确认的拆迁补偿费为1200万元。现用会计分录表述如下： 

（1）取得拆迁用地时 

借：开发成本――土地使用权 12000000 

　　贷：应付账款 12000000. 

上述开发成本随同开发产品完工而转入开发产品成本。如果在此过程中，开发企业另用货币补偿给拆迁户300万元，则另行增加开发成本300万元。 

（2）交付安置房时 

借：应付账款 12000000 

　　贷：主营业务收入 12000000. 

同时结转销售成本 

借：主营业务成本 12000000 

　　贷：开发产品 12000000. 

显然，开发企业确认的销售收入与拆迁补偿成本相等，既不会增加企业所得税应纳税所得额，又不会增加土地增值额。在土地增值税清算时，由于开发成本可加计扣除20%，因此反而可以减少土地增值额。可见，用好这项政策甚为必要。实务中，开发企业应注意解决以下两个具体问题： 

第一，如果用现房作为异地安置房，可以较为方便地确认销售收入及拆迁补偿费。如果是原址安置或用异地期房安置，则要在相当长的时间之后才能建成并交付，安置房的销售收入将在未来确认。同时，在拆迁时有必要确认拆迁补偿成本，然而在该时点并不可能预见未来销售同类开发产品的市场价格，那么，拆迁补偿成本如何计量呢？如果此时不确认拆迁补偿成本，前期开发产品的开发成本中就少了一项重要的成本内容，虚增其土地增值额。若在交付安置房时再在未完工项目中确认拆迁补偿费，又虚减了其土地增值额。所以，开发企业应积极与主管税务机关沟通解决该问题。比如以拆迁时土地使用权的市场价格作为确认拆迁补偿费的依据，并将其作为未来确认安置房的视同销售收入，尽管其与未来同等面积房产的对外销售市场价格有所出入，但如上所述，安置房的视同销售收入与确认的拆迁补偿费总是相等的，关键要解决的问题是与加计扣除有关的开发成本――拆迁补偿费的问题。在拆迁当时按所得土地使用权的市场价格为基础确认，应该是一个折中、公允的方案。 

第二，用安置房来交换土地使用权，不同于通过“招、拍、挂”受让的土地使用权，开发企业未能取得后一种方式中的票据。那么，开发企业应注意与拆迁补偿费相应的“合法有效凭据”问题，笔者认为至少应注意订立、形成并保存以下证明材料： 

①开发企业与被拆迁人双方签订的《拆迁补偿协议》； 

②被拆迁人的收款收据及其身份证复印件等； 

③开发企业通过金融机构支付补偿款的凭证； 

④政府部门的相应文件等。